La Fiscalización de las Grandes Empresas: la estrategia del gato y el ratón o el Modelo de Monitoreo Horizontal (HTM)
La complejidad del control de las grandes multinacionales en un mundo de internacionalización de la economía a fines del siglo pasado, y la utilización por parte de algunas multinacionales de una planificación fiscal agresiva, con varios escándalos, para trasladar las bases imponibles para disminuir su carga tributaria, supuso un llamado de atención y un gran reto para las administraciones tributarias del mundo.
Se empezó a cuestionar la fiscalización tradicional o “vertical” por cuanto era reactiva (estrategia del gato y el ratón) y se basaba en un accionar “ex post” sobre operaciones complejas con escasos recursos humanos. Para las empresas, el riesgo era la falta de certeza jurídica de su situación fiscal ante la posible revisión de sus operaciones por parte de la Administración Tributaria.
Los Países Bajos ante esta situación[1], irrumpen el panorama creativamente al implementar, en el año 2005, el denominado Modelo de Monitoreo Horizontal (“Horizontal Tax Monitoring” – HTM), basado en la cooperación con las empresas en un marco de confianza y transparencia, siendo el rol de la Administración Tributaria proactivo[2] “ex ante” de la declaración de impuestos.
En un marco general, es un régimen o programa voluntario, al cual se pueden adherir los contribuyentes, a través de la firma de un acuerdo mediante el cual se comprometen a compartir con las autoridades fiscales su planificación, a permitir el acceso a sus sistemas, a adoptar medidas rigurosas de control interno y en contrapartida tener un equipo individualizado y especializado en su interacción con la Administración Tributaria, y respuestas en forma expedita ante sus dudas.
Las empresas obtenían certeza tributaria de sus operaciones, buena imagen fiscal y se comprometían en un marco de confianza a un cumplimiento voluntario, transparente y certero de sus obligaciones tributarias, mientras que la Administración Tributaria se aseguraba un conocimiento detallado de las operaciones y un control de la planificación fiscal[3].
El modelo holandés fue precursor y bien visto en los países desarrollados, atento a que sigue los lineamientos de la doctrina de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), en el marco de favorecer el “cumplimiento cooperativo”, que pone el acento en reducir la actuación activa del Fisco, dando lugar a una conducta de autoregulación de las empresas en un marco de responsabilidad social.
Más allá que muchos autores se refieren indistintamente como cooperación cooperativa a diversos institutos, corresponde distinguir conceptualmente entre los servicios al contribuyente y el cumplimiento colaborativo[4], y a ambos del Monitoreo Horizontal, porque configuran diversas acciones de menor a mayor, con sus correspondientes efectos.
El objetivo básico eran las grandes compañías con operaciones complejas, las que de postularse eran elegibles en el programa, en la medida que tuvieran una correcta conducta fiscal de cumplimiento con el Fisco, es decir fueran de bajo riesgo. Ante su éxito, partir de 2008, el programa se hizo extensivo a las medianas y pequeñas empresas.
Las autoridades económicas del país reconocieron el éxito del programa[5] y con diferentes matices e intensidad de esta nueva estrategia, la empezaron a aplicar Australia (Annual Compliance Arrangement –ACA-), EE.UU. ((Compliance Assurance Process –CAP-)), Irlanda (“The Cooperative Approach to Tax Compliance”), Austria (“Horizontal Monitoring”)[6], etc[7].
No obstante, como era lógico a un nuevo instituto, también empezaron a surgir algunas fricciones y críticas. En el año 2017, en el Informe sobre Investigación de las Grandes Empresas (“Rapport Onderzoek Grote Ondernemingen”)[8] y de los análisis efectuados por la Administración Tributaria de los Países Bajos (“Belastingdienst”), se arribaron a las siguientes conclusiones[9]:
Ante esta situación, a los 15 años de su aplicación, la Administración Tributaria de los Países Bajos decidió realizar adecuaciones al programa, por lo que a partir de este año se fijaron nuevas pautas[10], a saber:
Conclusiones:
El programa de Monitoreo Horizontal Tributario creado por los Países Bajos, adecuo la estrategia de la Administración Tributaria al nuevo contexto de internacionalización de la economía, la alta complejidad de las operaciones, la necesidad de controlar la planificación fiscal “ex ante» con recursos humanos cualificados y otorgar a su vez, certeza jurídica a las empresas.
El control “ex ante” en un marco de colaboración, supone un avance para evitar los interminables conflictos tributarios y su posterior judicialización que genera el control vertical “ex post”, otorgándole certeza a las empresas y mayor eficacia al accionar del Fisco.
Si bien en el origen, el objetivo del modelo fueron las más grandes empresas internacionales, ahora son solo las grandes empresas (excluyendo a las top 100).
Para las top 100, se ha considerado necesario aumentar la rigurosidad del control, al incluirlas en un nuevo sistema de fiscalización de programas individuales y personalizados, con la asignación de más recursos humanos a las tareas de control.
Ante el debate instalado de fiscalización horizontal versus fiscalización vertical, los Países Bajos han adoptado como actual estrategia la fiscalización segmentada por categoría de contribuyente, a saber:
El autor agradece el valioso aporte y comentario de Alejandro Otero.
[1] “DUTCH HORIZONTAL MONITORING: The Handicap of a Head Start” of Dennis de Widt (2017), Fair Tax, Working Paper Series N° 13,University of Exeter.
[2] “Promotion of Tax Compliance: Cooperative Compliance and the Dutch Horizontal Monitoring Mode”, Hans Gribnau and Esther Huiskers-Stoop (2019), Blogs The Law and Economics, University of Leiden.
[3] Deben renunciar a la planificación fiscal no consensuada con el Fisco “tax taming” (planificación domesticada).
[4] Como lo sostienen Luis Cremades Ugarte, Isaác Gonzalo Arias y Esteban David Vargas (2015) en Documentos de Trabajo de la Dirección de Cooperación y Tributación Internacional, “Relación o Cumplimiento Cooperativo Tributario: Su realidad actual en Países Miembros del CIAT de América Latina, Caribe, África y Asia”, Panamá.
[5] Como lo indicó Trouw (2017) el ministro de Finanzas de los Países Bajos, Eric Wiebis, se refirió al HTM como «una fortaleza de nuestro sistema tributario».
[6] “Horizontal Monitoring in Austria: subjective representations by tax officials and company employees” Janina Enachescu, Maximilian Zieser, Eva Hofmann y Erich Kirchler (2019), Business Research.
[7] “Introducción al Modelo de Cumplimiento Tributario Colaborativo, Principales Experiencias Internacionales y Conclusiones”, José Manuel Calderón Carrero y Alberto Quintas Seara (2017), Revista Análisis Tributario, Enfoque Internacional N° 14.
[8] Se hizo una comparación entre 95 grandes empresas holandesas bajo una relación de monitoreo horizontal y 255 grandes empresas bajo una relación de fiscalización vertical.
[9] “Limits of the Dutch Concept of Cooperative Compliance/ Horizontal Supervision”, Prof. Dr. P.H.J. Essers (2017), Universidad de Tilburg.
[10] “Netherlands: What Does The New Approach Of Horizontal Tax Monitoring Mean For Your Company” by Joost Van Helvoirt (2020), Netherlands, Loyens&Loeff “Netherlands: Tax Controversy 2020”, Goodfried Kinnegim, Friso van Orden (2020), Chambers and Partners.
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33 comentarios
Excelente artículo sobre un tema complejo y de total actualidad. Siempre el control de grandes contribuyentes resulta dificultoso
Excelente artículo, recomendado y las referencias muy útiles
Gracias Luis, es un honor viniendo de ti!!
Roberto un alto honor contar con tu opinión….máxime vos que fuiste el creador de la unidad de grandes contribuyentes de la DGI (hoy AFIP) que ha servido como modelo para todas las administraciones tributarias de América y Europa. Concuerdo contigo que el tema es de alta sensibilidad e importancia para la gestión y la recaudación, pero también para el mundo empresarial en un mundo de negocios hiper competitivo a nivel internacional.
Felicitaciones por el artículo. Me parece que se podría concluir que el denominado Modelo de Monitoreo Horizontal (“Horizontal Tax Monitoring” – HTM), creado por los Países Bajos en 2005, basado en la cooperación con las empresas en un marco de confianza y transparencia, al final ha fracasado.
El objetivo básico eran las grandes compañías, y en 2008 era celebrado como un éxito, siendo expandido para Austria, Irlanda y Australia. Note-se que 3 de eses países son normalmente considerados paraísos fiscales (a lo mejor, guaridas o paraísos fisco-criminales). No me parece creíble que las grandes empresas, que por si ya buscan no pagar impuestos, incentivadas por eses países paraísos fiscales a no pagar los impuestos en los demás países, lo fueran hacer en «la casa» que los estimula a la evasión y elusión fiscal internacional.
Cordiales saludos,
Joao el HTM es una nueva estrategia de fiscalización que esta vigente en muchos países desarrollados. Se le podrán destacar virtudes, y también defectos, y de allí las adecuaciones que ya tuvo. También pienso que los países en desarrollo de adoptarlo, deberían adecuarlo a sus propias necesidades e intereses. Pero también corresponde destacar que tiene aspectos positivos que habría que se podrían aprovechar. No creo que haya que compartir el «paquete» completo, pero tampoco rechazarlo completo. A esta rica experiencia de 15 años se le puede sacar mucho provecho en determinados ítems. Obvio, habrá muchos puntos de vistas, y estoy seguro que cada uno enriquecerá el tema y su análisis.
Perfecto Darío, es una rica experiencia de la que hay que sacar provecho, tanto en los defectos cuanto en las virtudes. Gracias!
Excelente estimado Darío. Felicitaciones!!!
Miguel es una alegría volver a tener noticias tuyas!!!
Excelente Dario. Un artículo que ingresa en el intersticio existente en la fiscalización de grandes contribuyentes y los eventuales conflictos tributarios con proyección judicial utilizando para su neutralización el monitoreo horizontal.
Raúl has tocado una tecla muy sensible. La alta litigiosidad de los ajustes por inspección que se efectúan a las grandes empresas. El HTM ha tenido como objetivo evitarla como un beneficio mutuo, tanto para el contribuyente como para la administración tributaria. La clave reside en el nivel de transparencia que la empresa esté dispuesta a brindar sobre su planificación fiscal.
Buenas noches estimado Darío Gonzalez, permitame felicitarle por la lectura que nos has obsequiado. en la cual se aprecia precisión y amplitud que me hace recordar sus anteriores artículos. Aunque no tengo el gusto de conocerle, quiero expresarle, soy asiduo lector suyo y coincidimos en diversos puntos.
Efectivamente, toda Innovación en la materia, con el uso de tecnología es una mirada hacia el futuro, del Sistema Tributario Global. Organismos como OCDE, presentes y futuros rectores del Sistema Tributario y Económico, son gestores actuales del ordenamiento técnico jurídico que se ha ido forjando a lo largo de los años de historia de nuestra civilización (en particular en el ultimo siglo) y debe continuar, así como, toda acción innovadora, esta sujeta a diferentes resultados, es igualmente natural y necesario insistir en ellas, mejorándolas sobre la experiencia adquirida.
La relación de la Administraciones en general con las principales fuentes economicas, independientemente de la latitud en que se realicen, siempre son altamente sensibles, y no están exentas del propósito de control fiscal y del logro de una mayor y mejor recaudación de manera permanente, lo cual no tiene porque resultar opuesto al otorgamiento de condiciones propias y mejores para la realización de la actividad,
En este enfoque, también tenemos las fuentes economicas informales o medio formales, las que se ocultan en un regimen al cual no pertenecen o que con un mismo registro fiscal realizan mas de una actividad y al final no declaran ninguna, las que evaden, las que eluden, las que simplemente no son licitas, etc., etc.,
La emergencia sanitaria a golpeado mas estos sectores por su carácter informal, y es de suponerse que en algunos casos han sido sujetos masivos de extinción y, entonces, surgen las preguntas:
Si se extingue la fuente economica informal, se extinguen por ende las brechas de incumplimiento y evasion que estas generan,
Su desaparición es temporal o definitiva
Hay formas de detectar su reactivacion a partir de lo cual su formalizacion seria mas ineludible.
Gracias por la oportunidad de comentar.
Antonio agradezco tu comentario y aporte que enriquece a todos los participantes de este Blog. Debemos agradecer al CIAT que nos permite este espacio para compartir experiencias e ideas. Ojalá nos encontremos presencialmente en algún evento tributario, cuando esta pandemia solo sea un mal recuerdo.
Muy buen artículo, el HTM es una forma distinta en gestionar el cumplimiento, pero como vemos la práctica de la fiscalización tradicional aún tiene usos importante en la gestión de toda Administración Tributaria, felicitaciones Dario.
Eric así es. Lo importante del HTM es que nos ha demostrado que no hay una sola forma de gestionar el control y que la inspección tradicional carece de desvíos que tenemos que solucionar.
Felicitaciones excelente reflexiones
Gracias Liliana!!
Felicitaciones excelentes reflexiones
Estimado DARIO. Excelente artículo!! Felicitaciones por el trabajo. Es importante ver que hacen las principales AT, e incluso, como corrigen sobre sus propios pasos. Entiendo que estamos muy lejos aún pero reitero, es bueno ver el horizonte. Saludos.
Norman comparto tu visión. Tenemos que abrirnos al mundo y buscar buenas prácticas que se adapten a nuestro entorno y objetivos. Me parece que lo peor es siempre repetir lo mismo sin siquiera cuestionario. Toda gestión se debe actualizar, el dinamismo de las prácticas empresariales así lo impone.
Muchas gracias, Darío.
Muy interesante y muy bien documentado el artículo que pone de manifiesto la dificultad de encontrar una solución general para el control de las grandes empresas.
En el caso de la Administración holandesa nunca hubo mucha transparencia acerca del contenido y el alcance del acuerdo que se firmaba con las empresas dentro del llamado monitoreo horizontal.
Parece que ahora echan marcha atrás en el cumplimiento cooperativo en relación con las muy grandes empresas y al igual que Australia, dan una solución diferenciada (y tradicional) para las 100 mayores empresas que, inicialmente, eran las destinatarias naturales del sistema.
Un tema a seguir de cerca. Darío, esperamos nuevos artículos.
Fernando en una conversación a principios de año me hablaste de la experiencia del HTM en Holanda. Y ello me dió muchos deseos de conocer esta clase de gestión del control y sus resultados. Me puse a investigar, y en este post está el actual estado de situación. Hazte cargo de las motivaciones tributarias que generan tus comentarios en mi!! Abrazo!!
Joao gracias a ti por la pasión que le pones a tus ricas intervenciones en varios posts. Indudablemente nos une el mundo de la tributación y poder encontrar soluciones a las actuales problemáticas. Sigue adelante!! Abrazo!!
Por esas casualidades de esta vida, tuve una pasantía en Holanda. Por lo tanto abarcaba varios temas, uno en términos generales fuera el tributario.
Me quedaron algunas enseñanzas y observaciones sobre el «sistema holandés:
—Uno de los participantes, amigo, persona competente, se ocupó de aprender en lo posible la operación de los sistemas de cómputo. Uno de nuestros «instructores», le indicó: no pierda el tiempo aprendiendo esa parte, estudie los procedimientos. Los sistemas electrónicos pronto quedan obsoletos, y, tendría un aprendizaje perdido. Entonces conozca de la dinámica el proceso, sus detalles. Un secreto a voces, no compraban ni hardware, ni software, lo rentaban. Al «saber» lo necesario podían alquilar los elementos electrónicos adecuados. No ponían la carreta delante de los bueyes.
–Una de nuestras guías, la principal, nos indicó en una oportunidad inolvidable el problema a resolver en materia de control. Estaban planteándose un dilema: más control o menos control. Estaban llegando al nivel de los rendimientos negativos. Sea la distinguida y capacitada dama, nos señaló algo harto conocido: no por pretender más controles en esa medida se tiene una consecuente cobertura.
–Un último detalle (hay más…), en la sala de fumado (yo no fumo nada…) un amistoso funcionario se nos acerca para conersar, concluimos: nunca copien un sistema como si fuera una receta, y, nos resaltó lo mismo dicho por la instructora, no crean que un exceso de control controla, este es un arte.
Ricardo las casualidades son las formas en que se manifiesta Dios desde el anonimato, dixit Einstein.
🤣🤣🤣🤣🤣😇😇😇😇😇😁😁😁😁😁😁😱😱😱😱😱👿😈👹 lo reitera el contenido del “artículo “.
Prezado;
Belo artigo e muito interessante.
O controlo das grandes empresas, sobretudo as multinacionais, tem sido um desafio para as administrações tributarias. O mecanismo adoptado pela Holanda é interessante e o facto de estar alinhado com a voluntariedade das empresas, torna-o mais interessante.
Ao nível dos países subdesenvolvidos que medidas podiam ser adoptadas para a efectivação deste programa? Qual é o seu comentário?
Estimado Francisco, considero que la actual estrategia pura del «gato y ratón» no ha dado en los países de ALC los resultados deseados después de muchas décadas de llevarla a cabo. Tampoco creo que adoptar el HTM «completo» sea la solución por ahora. Pero si pienso, que «step by step» hay muchos instrumentos de gestión de ese sistema que sería positivo ir adoptándolos. Cada país y cada AT debería evaluar los pro y los contra. Creo que se debería empezar por una experiencia piloto con las grandes empresas de bajo riesgo, y ver los resultados. De ser positivos ir extendiendo el programa. También la AT debería ejercer la facultad de expulsar aquella empresa que no haya mantenido los estándares deseados de transparencia. En mi opinión, el HTM sería un «club» en el cual deberían estar los contribuyentes mas confiables, sabiendo que deben acatar las reglas para mantener los beneficios. Es de ida y vuelta. Y la AT debería constatar las mejoras en su aplicación. El tema es opinable.
Ricardo muy interesantes reflexiones «filosóficas» de estrategia tributaria…también recuerdo un «paper» de la AT de los PB que reconocían honestamente la imposibilidad que tenían de poder controlar a las multinacionales en operaciones tan complejas: De esa filosofía surgió el HTM, para encontrar el punto exacto del beneficio mutuo, tanto para el contribuyente como para la AT. El tema que empezó a crear desconfianza fue el nivel de transparencia de las empresas. Todo un tema!!!
Sin pretender prejuiciar, un tema sin ´limilaciones», da origen a todo tipo de emociones. En materia de control, según algunas personas y especialistas, tenemos una ausencia de control en extensiones inimaginables, no sólo en la materia ocupada.
Ricardo el control es una de las funciones esenciales de la AT, y causa de la «percepción de riesgo» para lograr el cumplimiento voluntario. Las AATT que dejaron de darle la real importancia a esta función, lo estan sufriendo en el aumento del incumplimiento. Sin control no hay un ST que sea efectivo.
Estimado Darío, felicitaciones por el excelente artículo. Demuestra la complejidad que es el cumplimiento cooperativo.
Flávio tienes una gran razón!! Es un tema complejo y muy delicado para la administración tributaria.