En esencia el análisis de precios de transferencia, a efectos tributarios, gira en torno al principio de libre competencia.  La idea de que este principio es cumplido en la medida en que los precios o márgenes obtenido en una transacción con una parte relacionada sean consistentes con los que hubiesen pactado terceros independientes pudiera parecer sencilla.  Sin embargo, llevar este principio a la práctica es una situación en ocasiones bastante compleja. Este problema ha sido abordado a través de una serie de métodos que han ido evolucionando con el tiempo. En este sentido, ya en el Reporte de Precios de Transferencia y Empresas Multinacionales (OECD Report Transfer Pricing and Multinational Enterprises) de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) publicado en 1979,  en su primer Capítulo “Resumen de Problemas,” se puede observar cómo se van ventilando las dificultades de aplicar los métodos de precios de transferencia, en especial los llamados métodos transaccionales tradicionales.

Para el método del precio libre comparable o método del precio comparable no controlado (Comparable Uncontrolled Price o CUP en inglés), definido en el glosario de las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias (Directrices de la OCDE) como aquel que consiste en comparar el precio de los bienes o servicios transferidos en una operación vinculada con el precio facturado por bienes o servicios transferidos en el marco de una operación no vinculada efectuada en condiciones comparables, el Reporte de Precios de Transferencia y Empresas Multinacionales menciona que en la práctica con frecuencia sucede que precios de transacciones comparables no están disponibles o por razones prácticas no pueden ser recopilados o pudieran existir argumentos sobre si esos precios serían o no comparables.

Los otros métodos transaccionales tradicionales son:

• el método del costo incrementado o adicionado (Cost plus method o CP), definido en el glosario de las Directrices de la OCDE como el método que utiliza los costos en los que incurre el proveedor de bienes (o de servicios) en el marco de una operación vinculada, añadiendo a estos costos un margen que resulte apropiado para obtener un beneficio adecuado para las funciones desempeñadas (teniendo en cuenta los activos utilizados y los riesgos asumidos) y las condiciones del mercado y

• el método del precio de reventa (Resale price method o RPM), definido en el glosario de las Directrices de la OCDE como el método basado en el precio al que se vende un producto a una empresa independiente, previamente adquirido a una empresa asociada (El margen del precio de reventa se detrae del precio de reventa), siendo el resultado obtenido una vez deducido el margen del precio de reventa puede considerarse, tras el ajuste que corresponda por razón de otros costes asociados a la adquisición del producto (por ejemplo, los derechos de aduana) como un precio de plena competencia de la transmisión inicial del bien entre las empresas asociadas.  En pocas palabras y a efectos prácticos, estos métodos hacen una comparación de la rentabilidad a nivel de utilidad bruta obtenida en la transacción controlada o relacionada con respecto al resultado de una transacción entre partes independientes, siendo esta rentabilidad calculada basada en costos para el caso del CP y basada en las ventas en el caso del RPM.

Estos dos métodos también fueron abordados en su oportunidad en el Reporte de Precios de Transferencia y Empresas Multinacionales al mencionar que su aplicación es frecuentemente necesaria cuando no existe evidencia útil de que se disponga de transacciones no controladas. Dicho reporte también menciona algunas consideraciones en la aplicación de los métodos de precios de transferencia a la transferencia de bienes, transferencia de tecnología y marcas, ciertos servicios intra-grupo y préstamos.

Dado que los negocios de las empresas multinacionales han continuado evolucionando, temas abordados por el reporte antes mencionado han sido ampliados a través de las Directrices de la OCDE publicadas en el año 1995 y sus actualizaciones.  Con respecto al RPM, las directrices mencionan que este método es probablemente más útil cuando es aplicado a operaciones de comercialización.  Asimismo, que el margen del precio de reventa del revendedor puede determinarse con referencia al margen del precio de reventa que el mismo revendedor obtiene en renglones comparables y vendidos en transacciones comparables no controladas (comparables internos) o en su defecto por el margen mencionado obtenido por un tercero independiente (comparables externos).

Adicionalmente, entre las ventajas de la aplicación de este método con respecto al CUP, las directrices resaltan que al hacer comparaciones normalmente se requieren menos ajustes que pudieran ser necesarios por la diferencia entre los productos, dado que la compensación por realizar funciones similares debería tender a igualarse entre diferentes actividades. Asimismo, menciona que algunos de los aspectos que pudieran afectar su aplicación serían: utilización de activos únicos (tangibles o intangibles), diferencias materiales en como la empresa realiza sus negocios y cadena de distribución, derechos de exclusividad, diferencias en la clasificación de costos y gastos, entre otros.

En el caso del CP, las directrices mencionan que probablemente es más útil cuando productos semi-terminados son vendidos entre partes relacionadas, cuando las partes han suscrito acuerdos de compra-venta a largo plazo, prestación de servicios, entre otros.

Este método presenta ventajas similares a las del RPM. Sin embargo, las directrices mencionan entre los aspectos que pudieran afectar su aplicación resaltan diferencias en la base de costos (considerando clasificación de costos y gastos y consistencia contable), intensidad de activos, nivel de ocupación, entre otros.

Con respecto a la aplicación del CUP, las directrices de la OCDE de 1995, así como su actualización en el año 2010 enfatizan que para utilizar transacciones comparable deben cumplirse dos condiciones:

• que ninguna de las diferencias (en caso de existir) entre las transacciones a ser comparadas puedan afectar de forma material el precio en el mercado abierto; y

• se puedan aplicar de forma razonable ajustes lo suficientemente precisos como para eliminar los efectos materiales que provoquen dichas diferencias.  Asimismo, mencionan las directrices que cuando es posible identificar transacciones comparables, el CUP es la forma más directa y confiable de aplicar el principio de libre competencia.

Como resultado del Plan de Acción BEPS, así como del Reporte de las Acciones 8 a la 10 denominado “Garantizar que los resultados de los precios de transferencia estén en línea con la creación de valor,” fueron desarrolladas algunas consideraciones sobre la aplicación del CUP a transacciones que involucran materia primas, productos básicos o commodities.  Dichas consideraciones fueron incluidas en la actualización de 2017 de las Directrices de la OCDE.  En este sentido, la actualización de las directrices aparte de establecer ciertas recomendaciones para su aplicación, ratifica que el CUP es generalmente el método más apropiado para establecer el precio de libre competencia en la transferencia de commodities.

A pesar de la evolución observada de las Directrices de la OCDE en relación a los métodos tradicionales transaccionales, la creciente integración de las empresas multinacionales ha hecho más difícil la identificación de transacciones comparables, haciendo menos común la aplicación de estos métodos y abriendo la puerta a la aplicación de métodos basados en rentabilidad, sin detrimento de realizar el debido proceso de evaluación del método que mejor aplica al análisis de la transacción concreta del contribuyente.

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