LA PROPUESTAS DEL COMITÉ DE LA ONU Y LOS PILARES 1 Y 2 DE LA OCDE

En la parte I del blog, se ejemplificó con un gráfico, un caso que resume la aplicación práctica del Enfoque Unificado del Pilar 1. A continuación resumiremos el Pilar 2 y la propuesta de la ONU, con el objetivo de analizar una eventual complementación de las propuestas de ambos organismos internacionales, en materia de imposición a la renta de bienes y servicios digitales.

PILAR 2. Normas GloBE

La OCDE publicó en Diciembre de 2021[1] las normas GloBE  (acrónimo de Global Anti-Base Erosion) para asistir en la implementación de una reforma al sistema fiscal internacional de acuerdo con el Pilar 2, que busca asegurar que las Empresas Multinacionales (EMN) estén sujetas a un tipo impositivo mínimo del 15 % a partir de 2023, las que han sido respaldadas por 137 países y jurisdicciones que integran el Marco inclusivo sobre BEPS de la OCDE y el G-20.

El impuesto mínimo aplicará a las grupos MNE cuyos ingresos superen los 750 millones de euros, en al menos dos de los últimos cuatro ejercicios fiscales, en sus Estados Financieros consolidados.

Las reglas GloBE establecen un sistema impositivo coordinado para garantizar que los grandes grupos multinacionales paguen este impuesto mínimo sobre los ingresos obtenidos en cada una de las jurisdicciones en las que operan, para lo cual deberán presentar una declaración informativa estándar en la jurisdicción local adherente.

Estas normas crean un “impuesto complementario” que gravará los beneficios obtenidos en cualquier jurisdicción en la que el tipo impositivo efectivo, calculado por cada jurisdicción, sea inferior al tipo mínimo del 15%.

Las normas modelo del Segundo Pilar, además abordan el tratamiento de las adquisiciones y enajenaciones de los miembros del grupo e incluyen una regla específica relativa a determinadas estructuras holding y regímenes de neutralidad fiscal. Por último, abordan aspectos administrativos, como la presentación de declaraciones informativas, y establecen un régimen transitorio para las empresas multinacionales que estén sujetas al impuesto mínimo global.

LA PROPUESTA DE LA ONU

Por su parte, el Comité de Expertos de las Naciones Unidas sobre Cooperación Internacional en Materia Tributaria de la ONU publicó un proyecto de incorporación del artículo 12B[2] de su Modelo de Tratado Tributario que permitiría a una jurisdicción, gravar los ingresos de ciertos servicios digitales automáticos[3] pagados a un residente del otro Estado Contratante, en el entendimiento que la propuesta podía simplificar el proceso para muchos países en desarrollo, al facilitar el tratamiento de los problemas que planteaba gravar la economía digitalizada sin que ello sea incompatible con los esfuerzos que se realizan a nivel mundial para encontrar una solución multilateral.

El artículo 12B permite que un Estado contratante grave los ingresos de ciertos servicios digitales pagados a un residente del otro Estado Contratante sobre una base bruta a la tasa negociada bilateralmente, con una opción para el contribuyente de pagar impuestos sobre una ganancia neta base para todo el año en virtud del párrafo 3 del artículo.[4]

En los comentarios de aprobación del proyecto[5], se menciona que muchos países en desarrollo tienen una capacidad administrativa limitada y necesitan un método simple, confiable y eficiente para hacer cumplir el impuesto sobre los ingresos de servicios digitales automatizados prestados por no residentes. Un régimen de retención sobre el importe bruto de los pagos realizados por residentes de un país, está consolidado como un método efectivo de recaudación a los no residentes. Este método de tributación también puede simplificar el cumplimiento de empresas que presten tales servicios en otro Estado, ya que no estarían obligadas a computar sus utilidades netas o presentar declaraciones de impuestos, a menos que opten por la tributación sobre la base de la renta neta.

La Convención Modelo de las Naciones Unidas tiende a preservar mayores derechos fiscales para el país “fuente” cuando se producen ingresos. De este modo y para evitar la doble imposición, el país de “residencia» del individuo que genera los beneficios debe proporcionar un descuento por los impuestos abonados o una exención tributaria de dichos ingresos.[6]

El término “servicios digitales automatizados” sobre el que aplica este enfoque directo, incluyen actividades que difieren sustancialmente en cuanto a la génesis de sus utilidades y por ende la presunción de rentas gravadas. Si se aplica un régimen de retención sobre el importe bruto sin distinción de categorías, el tributo podría resultar inequitativo, por defecto o por exceso.

Si bien las empresas pueden tener la opción de solicitar ser gravadas sobre el margen neto del párrafo 3, no hay mención sobre la posibilidad de establecer presunciones de utilidad diferenciales en los acuerdos bilaterales, en función de las tipologías de negocio.

PALABRAS FINALES

Desde la inclusión de la piedra fundacional que hemos conocido como “Acción 1 BEPS”, mucho se ha avanzado en la búsqueda de métodos tributarios que aseguren una justa y equitativa tributación, allí donde las fronteras parecen esfumarse con el avance de la tecnología de comunicaciones.

El Grupo de Trabajo sobre Economía Digital de la OCDE ha efectuado denodados esfuerzos en el compendio de propuestas que lleven a un mecanismo de distribución de derechos de imposición justo y equitativo. El universo al que se apunta, está compuesto por las grandes multinacionales con niveles de ingresos globales y jurisdiccionales significativos, cuya magnitud justifica el esfuerzo determinativo y de contralor que implica.

No obstante, no debería soslayarse el riesgo derivado de la aplicación de estos umbrales, y prevenir las maniobras tendientes a la escisión o segmentación de empresas, actividades o funciones con el objetivo de eludir el método.

Por otra parte, debe tenerse presente que en la actualidad la mayoría de las empresas multinacionales que operan en la oferta de bienes y servicios digitales se encuentran en el hemisferio norte, más precisamente en EEUU, China y Europa.  Por esta razón, la aplicación del enfoque unificado del Pilar 1 y las reglas GloBE tendrán mayor significatividad en países donde estas empresas sientan sus bases, con el objeto de no erosionar las bases imponibles.

En los países emergentes donde no existe presencia física, o de contar con un establecimiento permanente el mismo es sustancialmente escaso en cuanto a la magnitud del potencial fiscal para garantizar el bien jurídico, la aplicación del importe A podría generar ingresos tributarios adicionales a partir de una formula consensuada que simplifique el proceso. La desventaja que se advierte, podría estar radicada en la dificultad en el acceso a la información y documentación del grupo para ejercer un adecuado control de sus intereses fiscales.

Las reglas GloBE, por su parte, beneficiarían a las jurisdicciones con casas matrices dado que se desalienta el uso arbitrario de otras con una tributación menor al 15%. Sin embargo su determinación resulta verdaderamente compleja y requerirá una fuerte especialización de las partes intervinientes en el proceso determinativo.

La propuesta de la ONU se advierte como más apropiada para países emergentes debido a su simplicidad, condición necesaria que requiere una capacidad administrativa tributaria limitada. La doble imposición jurídica, podría ser soslayada con créditos de impuestos análogos que deberán ser tratados en los consensos respectivos.

En definitiva, la propuesta de la ONU no debería ser la antítesis del enfoque unificado y de las reglas GloBE, ya que podría aplicarse en un adecuado maridaje en ciertas condiciones. Ello así, por cuanto su aplicación podría enmarcar a las empresas que se encuentran por debajo del umbral de ingresos globales y jurisdiccionales, aplicando el tributo a las rentas rutinarias (locales) para venta de bienes y servicios digitales sin presencia física, siempre que se haya configurado la fuente impositiva según la legislación local.

Con una adecuada implementación legislativa, podrían evitarse maniobras de enanismo fiscal, dado que las escisiones tendientes a quedar por debajo de los umbrales propuestos por la OCDE quedarían alcanzadas, a la vez de asegurar ingresos fiscales a las jurisdicciones más pequeñas, en su justa medida, de manera simplificada y en el momento mismo de producirse el hecho económico digitalizado.

[1] https://www.oecd.org/tax/beps/tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy-global-anti-base-erosion-model-rules-pillar-two.pdf
[2] https://www.un.org/development/desa/financing/sites/www.un.org.development.desa.financing/files/2021-04/CITCM%2022%20CRP.1_Digitalization%206%20April%202021.pdf
[3] A tal efecto, se definió al servicio digital automatizado como aquellos prestados en Internet o una red electrónica que requiere una minina participación humana en la provisión del servicio.
[4] las utilidades calificadas serán el treinta por ciento del monto resultante de aplicar el índice de rentabilidad de los servicios digitales automatizados del segmento de negocio ese beneficiario final a los ingresos brutos anuales de servicios digitales automatizados derivados del Estado contratante de donde proceden tales rentas.
[5] https://www.un.org/development/desa/financing/sites/www.un.org.development.desa.financing/files/2021-04/CITCM%2022%20CRP.1_Digitalization%206%20April%202021.pdf – Ver página 8 y siguientes
[6] https://www.un.org/development/desa/financing/es/what-we-do/ECOSOC/tax-committee/thematic-areas/UN-model-convention

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